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Zur Rubrik BFH-Entscheidung der Woche vergleiche die Ausführungen zur Urteilsübersicht. Die Einzelentscheidung kann auf dem Internetangebot des BFH (Bundesfinanzhof in München) eingesehen werden. Es gelten die Urheberschutz- und Haftungshinweise. 
 

Woche 22: BFH vom 24.01.2001 (AZ: I R 39/00) 
Pensionszusagen nun auch für Handelsvertreter oder freie Mitarbeiter denkbar!  

Der I. Senat des Bundesfinanzhofs hat in seinem in dieser Woche veröffentlichtem Urteil vom 24.01.2001 Gestaltungshinweise aufgezeigt, wie Handelsvertretern quasi eine Pensionszusage erteilt werden kann. Bevor ich auf die Konsequenzen dieses Urteils eingehe möchte ich die Gelegenheit nutzen, die „Pensionszusage“ steuerlich vorzustellen:

„Pensionszusagen werden üblicherweise innerhalb von klassischen Arbeitsverträgen gegenüber Angestellten erteilt. Sie dienen dem Arbeitnehmer als Altersvorsorge und führen beim Arbeitgeber zu einem Steuerstundungseffekt. Auf Basis der Pensionszusage und eines Pensionsgutachten sind jeweils zum Bilanzstichtag Rückstellungen zu bilden. Diese Rückstellungen steigen jährlich bis zum Eintritt des Versorgungsfalls (alters- oder krankheitsbedingtes Ausscheiden des Mitarbeiters aus dem Unternehmen) an. Diesen Zeitraum nennt man Ansammlungszeitraum. Nach Eintritt des Versorgungsfalls erfolgen Auszahlungen an den Mitarbeiter (Pensionsrente). Die angesammelten Rückstellungen werden nun jährlich gemindert, bis das sie beim Tode des ehemaligen Mitarbeiters  aufzulösen sind. 

Steuerlich hat diese Vorgehensweise folgend Auswirkungen:

Ansammlungszeitraum bis Eintritt des Versorgungsfalls =>

Gehaltsaufwand ohne Abfluss von liquiden Mitteln. Verringerung der Steuerbelastung um den Zuführungsbetrag.

Auszahlungen stellen Betriebsausgaben dar, die Verringerung der Rückstellung führt zu Erträgen. Auszahlung ohne volle steuerliche Abzugsfähigkeit.

• Der Auflösungsbetrag stellt Ertrag dar. Volle Steuerbelastung auf den Ertrag ohne Zufluß liquider Mittel.

Pensionszusagen haben einige Vor- jedoch auch viele Nachteile (Beitragszwang bei Rückdeckungsversicherung, keine Steuerstundung in Verlustjahren, höhere Steuerberatungskosten für Bilanzaufstellung, schlechtere Veräußerbarkeit von Firmenanteilen bei bestehenden Pensionszusagen). Eine Vorteilhaftigkeitsüberlegung muß hier zusammen mit Ihrem Steuerberater erfolgen und die Besonderheiten des Betriebes, der begünstigten Arbeitnehmer und der Gesellschafter berücksichtigen.“

Der Urteilsfall behandelt einen Gartenbedarfsbetrieb, der einem Handelsvertreter eine Provisionsfortzahlungszusage erteilte, die eine Witwen- und Waisenabsicherung mit einschloss. Die Zusage war dynamisch angelegt und führte bei steigender Vertragsdauer auch zu steigendem Fortzahlungszeitraum. 

Der BFH hatte nun zu entscheiden ob der Gartenbedarfsbetrieb als Auftraggeber Rückstellungen für die Vertragsbeendigung und Provisionsfortzahlung ansammeln durfte oder nicht. Nachdem die Vorinstanz, das niedersächsische Finanzgericht (EFG 2000 S. 778) dies uneingeschränkt im Sinne der Steuerpflichtigen bejaht hatte, legte das unterlegene Finanzamt Revision ein. Dieser Revision gab der BFH statt und hob die „günstige“ Entscheidung des Finanzgerichts auf. Der BFH verwies die Sache  an das Finanzgericht zurück und stellte Grundsätze auf, nach denen eine Abzugsfähigkeit zu prüfen ist. Diese Grundsätze stellen für die Beratungspraxis eine hervorragende Hilfe dar und umschreiben die Rahmenbedingungen einer solchen Zusage (quasi auch einer Pensionszusage) an einen Handelsvertreter. Die Aufwendungen erfordern zur steuerlichen Anerkennung der Rückstellung eine Vergangenheitsbezzogenheit der Anwartschaft. Dies bedeutet:
 

• Die Zusage darf nicht für die Abgeltung eines nachvertraglichen Wettbewerbsverbotes erteilt werden (Praxistip: Vereinbarung über Wettbewerbsverbot von Provisionsfortzahlungszusage trennen)

• Die Zusage darf nicht in mit dem Ausgleichsanspruch des Handelsvertreters nach § 89b HGB gekoppelt werden, da dieser ausschließlich entgangene zukünftige Provisionen abgelten soll.

• Es darf keine enge Verbindung zu einer auflösenden Bedingung vorgenommen werden, da ansonsten einer Ansammlungsbelastung eine mögliche zukünftige Entlastung gegenüberstehen. Dies bedeutet Formulierungen auf einen Mindestumsatz für Teile des Ansammlungszeitraums wären schädlich.

Werden diese Grenzen eingehalten unterstellt der BFH eine wirtschaftliche und rechtliche Verursachung in der Vergangenheit und lässt eine Rückstellungsansammlung zu.

Der I. Senat hat hier ein in allen belangen erfreuliches Urteil gefällt. Es bietet der Beratungspraxis ausreichende Gestaltungsspielräume bei engen Vertragsbeziehungen. Die Anwendung ist m. E. nicht nur auf das Handelsvertreterrecht einzugrenzen. Andere Vertragsgestaltungen z. B. Agenturverträge, Franchising, freie Mitarbeit, Pachtverträge könnten durch diese Gestaltungsmöglichkeiten steuerlich optimiert werden und einen steuerlich zu berücksichtigenden „Dauerbonus“ enthalten. Auch hinsichtlich der Art der Zusage besteht Gestaltungspotential bis hin zur klassischen Pensionszusage. Erfolgen die Zusagen gegenüber Angehörigen oder Gesellschaftern bzw. nahestehenden Personen ist auf die Grundsätze der Anerkennung von derartigen Zusagen zu achten (Angemessenheit, Ernsthaftigkeit, Erdienbarkeit, Finanzierbarkeit), da ansonsten das Finanzamt die Zusage als verdeckte Gewinnausschüttung umqualifiziert.

Neben den Gestaltungsmöglichkeiten zeichnet sich die Entscheidung auch durch eine saubere Anwendung des handelsrechtlichen Rückstellungsbegriffs aus. Die Grundsätze zur Maßgeblichkeit der Handels- für die Steuerbilanz wurden beachtet. Dies ist in Anbetracht der Entscheidung des Großen Senates zur phasengleichen Bilanzierung von Dividenden Ansprüchen nicht mehr selbstverständlich.

Es bleibt nur zu hoffen, dass sich diese gestaltungsfreundliche Entscheidung auch durchsetzt und nicht durch eine konträre Entscheidung eines anderen BFH-Senates oder einen Nichtanwendungserlass des Finanzministerium unterlaufen wird.

Erkelenz, den 31.05.2001 Larsen W. Lüngen Steuerberater
 
 

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